Налогообложение при импорте товара. Тарифное регулирование внешней торговли Право на налоговый вычет по НДС

Цели налогообложения внешнеэкономической деятельности

Показатели внешнеэкономической деятельности для государства – это показатели эффективного развития отечественной экономики. Так, внешнеэкономическая деятельность в части экспорта:

расширяет рынок сбыта отечественной продукции, выводит ее на мировой рынок;
создает дополнительные рабочие места;
способствует налаживанию экономических связей между странами в части приближения норм законодательства по внешнеэкономическим операциям между государствами.

Внешнеэкономическая деятельность в части импорта:

позволяет создать качественный продукт отечественного производства при импорте сырья;
реализация импортных товаров является дополнительной базой налогообложения.

Замечание 1

Таким образом, внешнеэкономическая деятельность формирует дополнительную базу для налогообложения импортно-экспортных операций, что увеличивает государственный бюджет страны, а значит и улучшает экономическое развитие государства.

Налогообложение импортных операций

Импортные операции представляют собой ввоз на таможенную территорию Российской Федерации товаров или сырья. В дальнейшем такие товары реализуются на территории РФ, а сырье или используется для производства продукции.

Налог на прибыль

Импортированные товары представляют собой объекты реализации, а их стоимость является базой налогообложения налогом на прибыль. При импорте сырья, такое сырье представляет собой себестоимость произведенной из него продукции, что также прямо влияет на налогооблагаемую базу для расчета налога на прибыль. Ставка налога на прибыль составляет 20 процентов.

На импортируемые товары и сырье начисляется налог на добавленную стоимость, который впоследствии подлежит вычету. Однако если такие товары приобретает предприятие плательщик специального режима налогообложения, то налоговый вычет по налогу на добавленную стоимость импортируемых товаров – такое предприятие не получит.

Налогообложение экспортных операций

Экспортные операции представляют собой вывоз за пределы таможенной территории Российской Федерации товаров или сырья.

Налог на прибыль

Экспортируемые товары представляют собой базу для налогообложения налогом на прибыль, так как экспорт – это факт получения дохода предприятия-экспортера. Налог на прибыль для экспортных операций составляет 20 процентов, то есть по общей ставке налога на прибыль для субъектов хозяйствования на территории Российской Федерации.

Налог на добавленную стоимость

Экспортируемые товары, сырье или услуги подлежат налогообложением налогом на добавленную стоимость по ставке 0 процентов. Однако, чтобы подтвердить такую ставку, предприятию-экспортеру необходимо подтвердить операцию по реализации товара, как экспортную операцию. Для подтверждения, предприятию-экспортеру необходимо предоставить в контролирующий орган необходимые документы в строго установленный срок – 180 календарных дней.

Акцизный сбор

Если экспортируемая продукция попадает в группу подакцизных товаров, то сумма реализации такой продукции по курсу российского рубля представляет собой базу для налогообложения акцизным сбором.

Правила определения базы налогообложения во внешнеэкономической деятельности

Для определения базы налогообложения внешнеэкономических операций, руководствуются основными двумя правилами:

Определение базы налогообложения в денежной оценке. В данном случае сумма реализации в иностранной валюте конвертируется по курсу рубля к такой валюте.
Определение даты получения доходов предприятия при экспорте и даты признания расходов - при импорте товаров.

Замечание 2

На основании указанных положений и строится база налогообложения внешнеэкономических операций.

Возмещение НДС при импорте товаров возможно только при строгом соблюдении определенных условий. В противном случае не избежать серьезных проблем с налоговыми органами и финансовых потерь. О том, что это за условия, как и почему их нужно соблюдать, вы узнаете из нашей статьи.

Объект налогообложения при импорте

Импортом товаров в законодательстве России признается ввоз таковых на ее территорию без обязательного вывоза. Импорт считается абсолютно самостоятельным объектом налогообложения НДС, и значит, налогоплательщики-импортеры обязаны действовать в соответствии с нормами НК РФ, который четко определяет порядок налогообложения импортных процедур.

Обязательства по уплате НДС при импорте у заявителя появляются, как только таможенники зарегистрируют декларацию. При этом необходимо полностью уплатить НДС на таможне до выпуска товаров из нее. Рассчитывается налог по установленным ставкам с общей суммы, которую составляют таможенная стоимость ввезенных товаров, акциз, а также таможенная пошлина.

Для определения верной налогооблагаемой базы валютную стоимость товаров необходимо пересчитать в рубли по курсу ЦБ РФ на дату регистрации декларации.

Когда можно осуществить возврат НДС при импорте?

Наличие документов

Теперь рассмотрим приведенные условия более детально. Согласно таможенному законодательству, операция по осуществлению импорта начинается в момент передачи таможенникам декларации и всей необходимой для оформления ввозимых товаров документации. Завершается она выпуском товаров сотрудником таможни, который проставляет соответствующие отметки на декларации и других сопутствующих документах — транспортных, коммерческих и т. д.

Это означает, что ввезенный товар будет считаться выпущенным с таможни только тогда, когда у импортера на руках появится таможенная декларация и другие необходимые сопроводительные бумаги с разрешающей выпуск отметкой таможенников.

Дальнейшее использование товара

Условие о возможности возмещения импортного НДС исключительно для последующего использования товара в облагаемых этим налогом операциях не требует какого-либо специального подтверждения импортера для осуществления им налоговых вычетов.

Однако имейте в виду: если данное условие не было соблюдено (а это в дальнейшем непременно выявят контролеры), применение таких вычетов будет расценено как неправомерное, со всеми вытекающими последствиями. То же самое касается и несоблюдения условия относительно использования импортного товара только внутри страны.

Принятие на учет

Что касается принятия товара на учет, то НК РФ до сих пор не содержит однозначных трактовок, объясняющих, какими именно документами импортер может подтвердить перед проверяющими данный факт. Однако общая правовая практика в данном случае складывается так, что подтверждения принятия товара на учет не будет, если у налогоплательщика отсутствует первичка, оформленная в соответствии с нормами действующего законодательства.

Уплата налога

Уплату налогов и пошлин на таможне сегодня можно произвести различными способами: с помощью банкоматов, электронных или платежных терминалов и т. д. В зависимости от выбранного способа уплаты таможенного НДС, в качестве подтверждения данного факта импортер может представить контролерам соответствующие документы — квитанции или платежные поручения.

При соблюдении налогоплательщиком всех рассмотренных условий таможенный НДС можно предъявить к вычету.

Документы для подтверждения возмещения НДС при импорте

Для того чтобы подтвердить свое право на вычет, импортер обязан вместе с налоговой декларацией, в которой он заявил о вычетах и возмещении импортного НДС, представить налоговикам:

таможенную декларацию с проставленной таможенниками отметкой «Выпуск разрешен»;
документ об уплате налога, который является свидетельством того, что НДС действительно поступил в бюджет.

Далее налоговые инспекторы будут проводить обязательную проверку обоснованности возмещения импортного НДС в соответствии со ст. 88 НК РФ, во время которой им необходимо будет представить все имеющиеся на импортные операции бумаги. При отсутствии претензий к документам со стороны налоговиков импортеру по окончании проверки будет выдано решение о возмещении.

Как проводится проверка по возврату НДС при импорте товаров?

В целях проверки правомерности возмещения импортного НДС контролерами проводятся следующие мероприятия:

Анализ представленных импортером документов, во время которого устанавливают декларанта, грузоотправителей, грузополучателей, фактические склады временного хранения и определяют факт пересечения транспортными средствами таможенных постов.
Определение иностранного производителя (осуществляется путем направления запроса в соответствующие контрольные органы иностранных государств). Также может производиться анализ наличия либо отсутствия информации об иностранном контрагенте в интернете.
Установление фактического покупателя товара по результатам исследования движения товара: проверяются транспортные и сопроводительные бумаги, определяется перевозчик, вид используемого транспорта и его собственник. Также объем ввезенной партии проверяется на соответствие грузоподъемности транспорта, устанавливается маршрут товародвижения, производятся контрольные мероприятия в отношении всех лиц, задействованных в цепочке (перевозчиков, экспедиторов, грузополучателей и даже водителей).
Установление конечного покупателя по вышеописанной схеме.

Проводя подробную проверку, налоговики пытаются установить факты незаконного возмещения НДС, в том числе путем применения серых налоговых схем.

Когда с налоговой можно поспорить?

Говоря о возмещении импортного НДС, нельзя не упомянуть о том, что существует ряд спорных ситуаций, при которых мнения контролеров и налогоплательщиков расходятся. Например, импорт демонстрационных образцов: как показывает практика, инспекторы нередко снимают по ним вычеты, мотивируя это тем, что НДС, уплаченный при ввозе безвозмездных образцов, возместить нельзя.

Можно ли как-то аргументированно обосновать свое право на вычет в этой ситуации? Безусловно. Необходимо лишь пояснить, что безвозмездно полученные образцы планируется использовать при продаже аналогичных товаров. А раз реализация товара-аналога облагается НДС, значит, образцы тоже приобретены для облагаемых операций. Следовательно, вычет правомерен.

Итоги

НДС, уплаченный на таможне при ввозе товаров, может быть принят к вычету по этому налогу, однако для этого необходимо соблюдение ряда условий в отношении ввезенного товара:

он предназначается для операций, облагаемых НДС;
осуществлено его отражение в учете;
налог, относящийся к нему, оплачен таможне.

Каждый из этих моментов должен подтверждаться документами, которые вправе запросить ИФНС для проверки правомерности применения вычета по таможенному НДС.

Расширение состава участников внешнеэкономической деятельности (ВЭД) и появление множества мелких фирм, самостоятельно действующих на внешнем рынке, дали не только положительные результаты, но и обусловили появление негативных явлений, прежде всего нарушение таможенных правил и законодательства РФ по регулированию ВЭД, незнание организационных основ, неумение пользоваться имеющимися методами и процедурами.

В настоящее время число фактических участников внешнеэкономической Дея-тельности в России превышает 36 тысяч. Они действуют на основе различных форм собственности и в разнообразных правовых формах. Однако надежды на получение валютной выручки от экспорта продукции" совместных фирм, созданных на территории России и стран СНГ, не оправдались. Причин тому много и прежде всего - отсутствие соответствующих правовых гарантий, необходимой инфраструктуры, нестабильность политической и экономической обстановки, пассивность предприятий, а кроме того, некомпетентность в области эффективного использования преимуществ международного разделения труда.

Внешнеэкономическая деятельность представляет собой разновидность экономических связей. Она реализуется на уровне как государственных органов власти и управления, так и самостоятельных хозяйственных организаций. В первом случае внешнеэкономическая деятельность заключается в создании межгосударственных основ сотрудничества, правовых и торгово-политических механизмов, стимулирующие развитие и повышение эффективности экономических связей.

Во втором случае внешнеэкономическая деятельность проявляется в заключении и исполнении контрактов и иных договоров гражданского права.

Существующие виды внешнеэкономических связей можно разделить на возмездные и безвозмездные (без возмещения затрат одной стороны другой - координация работ, согласование направлений деятельности, обсуждение и принятие общих решений, творческий обмен опытом и т. д.).

В настоящее время внешнеэкономические связи осуществляются в основном на возмездной основе (внешняя торговля, технико-экономическое и научно-техническое сотрудничество). К безвозмездным видам ВЭД относится деятельность по охране окружающей среды, освоению богатств Мирового океана, международной унификации стандартов и др.

Внешнеторговая деятельность представляет собой обмен товарами в вещественно-материальной форме и услугами, свя¬занными с осуществлением товарооборота.

Внешняя торговля - это торговля между контрагентами в разных государствах, состоящая из вывоза (экспорта) и ввоза (импорта) товаров. Являясь важной формой внеш-неэкономических связей, она часто опосредует иные формы международных эконо-мических отношений (сооружение промышленных объектов, научно-производственное сотрудничество, совместное производство и др.).

Технико-экономическое сотрудничество предполагает содействие в области промышленного и гражданского строительства и предоставление услуг инженерно-технического характера.

Внешнеэкономическая деятельность в сфере научно-технического сотрудничества заключается в обмене достижениями науки и техники и совместном проведении научно-технических работ.

Экономические связи с зарубежными фирмами и организациями реализуются путем проведения коммерческих операций, т. е. определенных технических приемов по подготовке и осуществлению торгового сотрудничества. В соответствии с основными направлениями внешнеэкономической деятельности можно выделить операции по купле-продаже товаров и услуг, операции по технико-экономическому и научно-техническому сотрудничеству.

Необходимой предпосылкой и обязательным условием внешнеторговой деятельности является выполнение целого ряда операций обеспечивающего характера, связанных с продвижением товара от продавца к покупателю, - транспортных, транспортно-экспедиторских, а также связанных с ведением международных расчетов. Таким образом, внешнеторговые операции охватывают широкий комплекс взаимоотношений экономического, валютно-финансового и правового характера.

Внешнеторговые операции осуществляются на основе заключаемых сделок. Международная торговая сделка является правовой формой, опосредующей международные коммерческие операции. Под международной торговой сделкой понимается договор (соглашение) между двумя или несколькими сторонами (коммерческими организациями, фирмами), находящимися в разных странах, по поставке установленного количества товарных единиц и (или) оказанию услуг в соответствии с согласованными условиями.

Договор купли-продажи не считается международным, если он заключен между сторонами разной государственной (национальной) принадлежности, коммерческие организации (фирмы) которых находятся на территории одного государства (например, между филиалами и дочерними компаниями фирм разных стран, находящихся на территории одной страны).

В то же время договор признается международным, если он заключен между сторонами одной государственной (национальной) принадлежности, коммерческие организации которых находятся на территории разных государств.

Признаком международной торговой сделки часто является также пересечение границы страны-продавца предметом сделки, если это материальный объект. Однако указанный признак отсутствует при реэкспортной сделке, когда товар не доставляется в страну реэкспорта.

В ряде случаев торговая сделка характеризуется как международная, если ее выполнение сопровождается платежом в иностранной валюте по отношению к одной из сторон или по отношению к обеим сторонам. Однако этот признак обязателен не для всех сделок (например, платеж в валюте отсутствует при осуществлении товарообменных сделок).

Понятие «торговая сделка» обозначает все соглашения, связанные с обменом товаров в материально-вещественной форме и предоставлением услуг - как основных, так и обеспечивающих международный товарооборот. Заключение сделки влечет за собой конкретные права и обязанности гражданско-правового характера для ее субъектов (сторон).

Признание особого характера сделки подчиняет ее не только общим нормам гражданского права, но и специальным нормам торгового права, определяющим правила ее заключения и исполнения.

Внешняя торговля представляет собой отношения стран по поводу вывоза (экспорта) и ввоза (импорта) товаров и услуг различного назначения. Состояние внешней торговли страны характеризуется рядом показателей, в том числе стоимостным и физическим объемом экспорта и импорта, динамикой экспорта и импорта, товарной структурой и др.

Стоимостной объем мирового экспорта и импорта определяется по-разному. Все страны мирового сообщества оценивают свой экспорт на базе цен FOB (free on the board - свободен на борту судна). Согласно этому условию продавец обязан доставить товар в порт и погрузить его на борт судна.

Стоимость импорта большинство стран оценивает на базе цен CIF (cost, insurance, freight - стоимость, страхование, фрахт), в соответствии, с чем продавец должен за свой счет зафрахтовать судно, погрузить на него товар и застраховать его от рисков. Поэтому стоимость мирового экспорта всегда меньше стоимости импорта на сумму страхования и фрахта.

Важной тенденцией в развитии внешнеэкономических связей РФ является расширение торговли услугами, к которым относятся и туристские услуги.

В современной политике государственного регулирования внешней торговли постоянно взаимодействуют две тенденции: либерализация и протекционизм.

Либерализация - экономическая политика государства, направленная на снижение таможенных и нетарифных барьеров во внешней торговле.

Протекционизм - экономическая политика страны, направленная на ограждение внутреннего рынка (национальных производителей) от иностранной конкуренции.

Политика либерализации и протекционизма характерна для любой страны мирового сообщества. В настоящее время прослеживается тенденция либерализации внешней торговли. Этот процесс осуществляется на трех уровнях:

1) между отдельными странами во взаимной торговле между государствами, входящими в единый таможенный союз (например, страны Европейского союза);

2) на многосторонней основе в рамках Всемирной торговой организации (ВТО).

Существуют два элемента регулирования внешней торговли: таможенные тарифы и нетарифные ограничения.

Таможенные тарифы представляют собой перечень таможенных пошлин, которым облагаются товары при пересечении государственной границы. Таможенный тариф выполняет несколько функций: защищает национальных производителей от иностранной конкуренции, является источником поступления средств в бюджет государства, способствует выходу национальных товаров на зарубежные рынки.

Защита национальных производителей достигается тем, что в области импорта таможенная политика ориентирована на удешевление сырья, поступаемого из-за рубежа. Как правило, импортное сырье облагается по минимальной таможенной ставке, что соответственно снижает издержки местных производителей готовой продукции. И наоборот, таможенные тарифы на импортируемые готовые изделия устанавливаются на более высоком уровне. Это позволяет продукции местных производителей даже при повышенном уровне их издержек производства конкуриро¬вать на национальном рынке с импортными аналогами.

В настоящее время прослеживается тенденция снижения значимости таможенных тарифов как источника поступления средств в бюджет государства в связи с общемировым процессом в рамках. Генерального соглашения по тарифам и торговле и либерализации таможенных пошлин. Доля таможенных тарифов в налоговых поступлениях государственного бюджета стран с развитой рыночной экономикой составляет всего несколько процентов.

Таможенные тарифы могут служить средством оптимизации условий выхода национальных товаров на зарубежные рынки. Страны, заинтересованные во взаимных поставках, проводят переговоры о взаимном снижении ставок таможенных тарифов по соответствующей продукции.

Таможенные тарифы могут применяться как на национальном уровне, так и на уровне отдельных политических и экономических группировок. Разумеется, что в подавляющем большинстве стран используются таможенные тарифы на национальном уровне. Однако в отдельных случаях таможенный тариф может быть единым для стран - участниц отдельной группировки. Например, страны, входящие в Европейский союз (ЕС) отделены от всех других государств единым таможенным тарифом (в среднем около 6 %).

Большинство современных мер регулирования внешней торговли относится к нетарифным ограничениям. Среди нетарифных ограничений различают: контингентирование, лицензирование, антидемпинговые пошлины, добровольные ограничения экспорта, валютные ограничения, прочие ограничения (таможенные формальности, технические стандарты и нормы, требования к упаковке и маркировке и пр.).

Контингентирование (квотирование) предусматривает введение контингентов - ограничений в стоимостном или количественном выражении на импорт и экспорт отдельных и товаров.

Контингента на импорт товаров обычно вводятся для защиты интересов национальных производителей от иностранной конкуренции, а также национального рынка от «размывании» дешевой продукцией из развивающихся стран. Квотирование импорта применяют в основном страны с развитой рыночном экономикой.

Контингента на экспорт вводятся в связи с предпринимаемыми правительством торгово-политическими мерами, в частности, на продукцию, дефицитную на национальном рынке. Квотирование экспорта применяют как развитые, так и развивающиеся страны.

Объем экспорта в натуральном или стоимостном выражении

Квота экспортная =за данный период *100% Q

Объем внутреннего производства соответствующей продукции за этот период

Импортная квота - показатель, характеризующий значимость импорта для экономики страны, ее отдельных отраслей по тем или иным видам продукции.

Объем импорта в натуральном или стоимостном выражении

Квота = за данный период *100%

импортная Объем внутреннего производства в стране соответствующей продукции за этот период.

Для «малых» развитых стран уровни экспортной и импортной квот выше по сравнению с ведущими государствами.

Лицензирование предполагает, что государство через специальным уполномочен-ный орган выдает разрешение (лицензию) мм проведение внешнеторговых операций по определенным лицензируемым экспортным и импортным товарам. Внешнеторговые лицензии подразделяются на два основных вида: открытые генеральные лицензии и индивидуальные (разовые) лицензии.

Открытая генеральная лицензия публикуется в печати и является основанием для беспрепятственного ввоза товара, включенного в соответствующие списки, в пределах определенного срока. Индивидуальная лицензия выдается экспортеру или импортеру для каждого в отдельности товара с указанием его количества, стоимости, периода действий. Лицензия направляется вместе с товаром или высылается в таможенные учреждения заблаговременно и служит разрешением на пропуск товаров через государственную границу.

Антидемпинговые пошлины - это дополнительные пошлины, которыми облагаются импортные товары. Решение о взимании антидемпинговой пошлины принимается национальными судами в случае установления факта демпинга.

Официально защита от демпинга узаконена в рамках Генерального соглашения по тарифам и торговле в виде специального Антидемпингового кодекса. Статья 6 Кодекса определяет демпингом ситуацию, когда товары продаются на рынках других стран по ценам ниже уровня, принятого в этих странах.

После признания факта демпинга законодательные органы страны проводят антидемпинговое расследование. На практике получили распространение несколько видов пресечения демпинговой практики. Так, в CIllA и Японии взимается антидемпинговая пошлина в размере разницы между демпинговой и принятой в этих странах ценой. В государствах, входящих в ЕС, антидемпинговое законодательство устанавливает антидемпинговые пошлины в размере нанесенного ущерба. В ряде случаев экспортеры добровольно отказываются от демпинговой практики, так как судебные решения могут заставить их уйти с рынка.

Добровольные ограничения экспорта - сравнительно новая форма государственного протекционизма. Специфика этой формы торговых ограничений состоит во введении торгового барьера, защищающего страну импорта на границе экспортирующей страны.

Валютные ограничения представляют собой систему при вил, регламентирующих операции с валютными ценностями, в том числе с национальной и иностранной валютой, золотом, ценными бумагами и др. Они включают меры по регулированию переводов и платежей за границу, вывоза капитала, репатриации прибылей, а также предусматривают частичное или полное запрещение свободной купли-продажи иностранной валюты. Валютные операции в этом случае сосредоточиваются в центральных (национальных) или специально уполномоченных банках.

Важнейшая роль в регулировании торгово-экономических отношений стран мирового сообщества принадлежала негосударственной структуре - Генеральному соглашению по тарифам и торговле (ГАТТ) - международной организации, которая действовала на базе межправительственного многостороннего договора.

Если предприятие занимается переработкой давальческого сырья, ввезенного из стран Таможенного союза, то оно вправе рассчитывать на применение нулевой ставки по НДС. Но чтобы воспользоваться льготой, необходимо соблюсти определенные условия – отметили финансисты.

Какими документами руководствоваться

Операция по переработке давальческого сырья состоит в следующем.

Владелец сырья передает его на переработку третьему лицу, которое за вознаграждение и своими силами перерабатывает это сырье и передает заказчику готовую продукцию.

Саму операцию можно разбить на три составляющие.

1. Ввоз сырья для переработки в страну исполнителя.

2. Выполнение работ по переработке.

3. Вывоз продуктов переработки в страну заказчика.

При этом если российское предприятие перерабатывает сырье, привезенное из стран Таможенного союза, то при расчете косвенных налогов, в частности НДС, следует руководствоваться двумя Протоколами от 11 декабря 2009 года:

– «О порядке взимания косвенных налогов и механизме контроля за их уплатой при экспорте и импорте товаров в Таможенном союзе » (далее – Протокол по экспорту и импорту товаров);

– «О порядке взимания косвенных налогов при выполнении работ, оказании услуг в Таможенном союзе » (далее – Протокол по работам и услугам).

Ввоз давальческого сырья для переработки

При ввозе давальческого сырья НДС не исчисляется и не уплачивается.

Поскольку данным налогом облагаются лишь сами работы по переработке давальческого сырья. Это установлено пунктом 1 статьи 4 Протокола по работам и услугам.

При этом стоит учесть, что расходы на доставку включаются в стоимость полученного сырья.

Это правило действует для бухгалтерского учета (п. 6 ПБУ 5/01 «Учет материально-производственных запасов»). Справедливо оно и для налогового учета (п. 2 ст. 254 Налогового кодекса РФ).

Отметим, что в случае ввоза товаров для переработки из стран, не входящих в Таможенный союз, также применяется полное условное освобождение от уплаты ввозных пошлин и налогов.

Но только при условии, что впоследствии продукция переработки будет вывезена.

Это установлено пунктом 1 статьи 239 Таможенного кодекса Таможенного союза.

Налогообложение в рамках переработки сырья

Переработка давальческого сырья, ввезенного на территорию одного государства с территории другого (оба участники Таможенного союза) с последующим вывозом продуктов переработки, облагается НДС по нормам статьи 1 Протокола по экспорту и импорту товаров. И на основании документов, указанных в статье 4 Протокола по работам и услугам.

При этом определяется как стоимость выполненных работ по переработке давальческого сырья.

Обратим внимание, что статья 1 Протокола по экспорту и импорту товаров предусматривает применение нулевой ставки НДС.

Рассмотрим особенности.

Сырье принадлежит иностранной организации

Прежде всего нужно учитывать, что нулевая ставка НДС при ввозе давальческого сырья из стран Таможенного союза применяется не всегда.

Ведь сырье может принадлежать лицу, которое не является налогоплательщиком какой-либо из стран Таможенного союза.

Иными словами, договор (контракт) на переработку давальческого сырья может быть заключен между иностранным (по отношению к любой из стран Таможенного союза) лицом и российским налогоплательщиком.

В этом случае нулевая ставка налога на добавленную стоимость применяться не может.

На этом настаивают чиновники. В частности, такая позиция изложена в письме ФНС России от 16 сентября 2011 г. № ЕД-4-3/15170@.

Обосновывая свою позицию, чиновники сослались на пункт 2 статьи 4 Протокола по работам и услугам.

Им определен пакет документов, необходимых для подтверждения обоснованности применения нулевой ставки НДС в отношении работ по переработке давальческого сырья.

Одним из необходимых документов является договор (контракт), заключенный между налогоплательщиками (плательщиками) государств – членов Таможенного союза.

Очевидно, что это условие невыполнимо, когда одной из сторон договора является резидент государства, не входящего в Таможенный союз.

И действительно, применение нулевой ставки налога на доставленную стоимость – это своего рода льгота, установленная межправительственным соглашением в рамках Таможенного союза. И по идее, должна способствовать углублению взаимной интеграции входящих в союз государств и укреплению экономических связей между ними. А значит, эта льгота распространяется лишь на те случаи, когда оба участника сделки представляют государства, входящие в союз.

Таким образом, если заказчиком переработки выступает организация, не являющаяся налогоплательщиком государства, входящего в Таможенный союз, то реализация работ по переработке облагается по «стандартной» ставке – 10 или 18 процентов. Данная ставка определяется в соответствии с пунктами 2–3 статьи 164 Налогового кодекса РФ.

Налоговая база при реализации работ (услуг) по производству товаров из давальческого сырья (материалов) определяется как стоимость их обработки, переработки или иной трансформации с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в нее НДС. Об этом сказано в пункте 5 статьи 154 Налогового кодекса РФ.

Порядок применения нулевой ставки

Если же заказчиком переработки выступает одной из стран Таможенного союза, применяется нулевая ставка НДС.

Порядок ее подтверждения определен в пункте 2 статьи 4 Протокола по работам и услугам.

Так, в состав пакета документов, необходимых для подтверждения обоснованности применения нулевой ставки налога на добавленную стоимость, включаются:

– договор (контракт), заключенный между налогоплательщиками (плательщиками) государств – членов Таможенного союза;

– документы, подтверждающие факт выполнения работ, оказания услуг;

– документы, подтверждающие вывоз (ввоз) товаров;

– заявление о ввозе товаров и уплате косвенных налогов;

– таможенная (грузовая таможенная) декларация, подтверждающая вывоз продуктов переработки давальческого сырья за пределы территории государств – членов Таможенного союза;

– иные документы, предусмотренные законодательством государств – членов Таможенного союза.

Российское налоговое законодательство (в частности, ст. 165 Налогового кодекса РФ) не предусматривает каких-либо иных обязательных документов, которые надо представить в налоговую инспекцию в этом случае.

Однако на практике в пакет документов включаются еще и документы (их копии), подтверждающие право на вычет налога, подлежащего возмещению в связи с применением нулевой ставки.

Отметим, что налоговая база в описанном случае определяется так же, как и в случае, когда заказчиком переработки выступает не налогоплательщик Таможенного союза.

В качестве налоговой базы во внимание принимается стоимость выполненных работ по переработке давальческого сырья (п. 1 ст. 4 Протокола по работам и услугам).

При этом порядок подтверждения нулевой ставки (в частности, срок сбора необходимых документов, порядок действий всех заинтересованных лиц и т. п.) соответствует порядку, применяемому при подтверждении нулевой ставки в случае экспорта товаров в рамках Таможенного союза (этот порядок определен в ст. 1 Протокола по экспорту и импорту товаров). Срок, отведенный на сбор необходимых документов, составляет 180 календарных дней с момента отгрузки товаров (в данном случае – продуктов переработки) заказчику.

Вывоз продуктов переработки

При вывозе продуктов переработки НДС не уплачивается. Ведь продукты переработки принадлежат заказчику.

А значит, переход права собственности на них не происходит и экспорт места не имеет.

Иными словами, при вывозе продуктов переработки давальческого сырья просто не возникает объекта обложения налогом на добавленную стоимость.

Как отразить операцию в декларации

Особенности заполнения декларации по НДС организацией-экспортером разъяснили финансисты в письме Минфина России от 6 октября 2010 г. № 03-07-15/131.

В случае подтверждения нулевой ставки в графе 2 раздела 5 декларации указывается величина налоговой базы по операции реализации товаров.

Если правомерность применения нулевой ставки не подтверждена, заполняется графа 4 раздела 5.

В разделах 4–6 декларации операции по реализации товаров, экспортированных с территории Российской Федерации на территорию страны, входящей в состав Таможенного союза, следует отражать по кодам:

– по коду 1010403 – операции по реализации товаров, не указанных в пункте 2 статьи 164 Налогового кодекса РФ, вывезенных с территории РФ;

– по коду 1010404 – операции по реализации товаров, указанных в пункте 2 статьи 164 Налогового кодекса РФ, вывезенных с территории РФ.

Важно запомнить

Российское предприятие может участвовать в переработке давальческого сырья, ввезенного из стран Таможенного союза. При этом облагается сама операция по переработке. Ввоз давальческого сырья и вывоз продуктов переработки облагаться НДС не будут. Если заказчиком услуги по переработке является резидент страны Таможенного союза, то при налогообложении может применяться нулевая ставка НДС. Но для этого необходимо собрать необходимые подтверждающие документы в срок не позднее 180 календарных дней с момента отгрузки.